За результатами перевірки аудитор складає. Оформлення результатів аудиторської проверки. Аудиторська перевірка підприємства

Після проведення всіх необхідних процедур перевірки аудитор має оцінити повноту та якість виконання всіх пунктів плану та програми аудиту. Крім того, він повинен провести систематизацію та аналітичний огляд результатів перевірки, щоб скласти об'єктивний аудиторський висновок.

Систематизація результатів перевірки полягає у приведенні у певну послідовність усіх отриманих результатів. Її виконує, зазвичай, керівник бригади аудиторів. Дані групуються за розділами перевірки (облік основних засобів, облік матеріально-виробничих запасів тощо. буд.), а всередині розділів - за аналітичними та інших ознаками. При необхідності виділяють найбільш суттєві помилки та зауваження: невірні облікові записи, відсутність виправдувальних документів щодо операцій, порушення податкового законодавства та ін.

Аналіз результатів перевірки проводиться за отриманими даними та має кілька цілей:

- Аналіз облікової політики підприємства;
- правильність ведення обліку за окремими розділами та рахунками;
- Дотримання податкового законодавства;
- аналіз фінансового станупідприємства.

Облікова політика вивчається у частині її відповідності у методичному, технічному та організаційному аспектах вимогам нормативних документів, що регулюють організацію бухгалтерського обліку. Виділяються найбільш суттєві аспекти та робляться висновки щодо дотримання положень облікової політики у практиці фінансово-господарської діяльності підприємства.

Правильність ведення бухгалтерського обліку визначається шляхом встановлення відповідності фактичного порядку оформлення та відображення господарських операцій на підприємстві вимогам нормативних актів (законів, інструкцій, положень, методичних рекомендаційта ін.).

Значне місце в ході перевірки займає аналіз правильності нарахування підприємством податків та платежів до бюджету та позабюджетні фонди. По кожному податку встановлюється правильність обчислення бази оподаткування, застосування пільг, ставок податку, своєчасність подання розрахунків та здійснення платежів.

Аналіз фінансового стану підприємства проводиться за даними його бухгалтерської звітності(баланс, звіт про прибутки та збитки та ін.).

За результатами здійсненої перевірки аудитору рекомендується поряд з обов'язковим поданням клієнту аудиторського висновку підготувати також письмову інформацію (звіт) для керівництва підприємства, що перевіряється.

Відповідно до Правилу (стандарту) аудиторської діяльності “Письмова інформація аудитора керівництву економічного суб'єкта за результатами проведення аудиту” така інформація має бути чіткою, короткою та змістовною, не мати фактичних неточностей. Різні рівні значущості відомостей мають бути чітко виділені.

Письмова інформація повинна обов'язково містити: реквізити аудитора та підприємства, що перевіряється; зазначення періоду, протягом якого проводилася перевірка; виявлені суттєві порушення в організації бухгалтерського обліку, у системі внутрішнього контролю та у звітності. Додатково можуть бути відображені такі відомості: - методика аудиту; перелік основних напрямів бухгалтерського обліку, підданих перевірці; кількісна оцінка впливу виявлених відхилень на показники звітності; посилання нормативні акти, становища яких було порушено, та інших.

Порядок підготовки письмової інформації аудитора передбачає розробку її попереднього варіанту, що відображає вимоги щодо внесення виправлень у дані бухгалтерського обліку та підготовки переліку уточнень до раніше складеної бухгалтерської звітності. Керівництво підприємства може підготувати письмову відповідь, що містить його погляд на зауваження аудитора. Думка клієнта враховується аудитором під час складання остаточного варіанта письмової інформації.

Письмова інформація аудитора керівництва підприємства є конфіденційним документом. Вона може бути передана тільки особі, яка підписала договір на надання аудиторських послуг, або особі, прямо зазначеній як її одержувач у договорі.

Аудиторський висновок про бухгалтерську звітність підприємства представляє думку аудитора про достовірність цієї звітності. Воно має висловлювати оцінку відповідності всіх істотних аспектів бухгалтерської звітності нормативним актам, регулюючим бухгалтерський облік та звітність до. Це документ з юридичним статусом для всіх юридичних та фізичних осіб, органів державної владита управління, судових органів. Висновок аудиторської фірми (аудитора) за наслідками перевірки річної звітності є невід'ємним елементом річної бухгалтерської звітності для підприємств, що підлягають відповідно до чинного законодавства обов'язковому аудиту.

Аудиторський висновок складається відповідно до вимог, сформульованих у Правилі (стандарті) аудиторської діяльності "Порядок складання аудиторського висновку про бухгалтерську звітність".

За результатами проведеного аудиту бухгалтерської звітності підприємства аудиторська фірма (аудитор) має висловити думку про достовірність цієї звітності в одній із таких форм:

1. Безумовно позитивний висновок означає, що звітність підготовлена таким чином, щоб забезпечити у всіх суттєвих аспектах відображення активів та пасивів підприємства на звітну дату та фінансових результатів його діяльності за звітний період, виходячи з вимог чинних нормативних актів.
2. Умовно позитивний висновок означає, що за винятком визначених в аудиторському висновку обставин звітність підготовлена таким чином, щоб забезпечити у всіх суттєвих аспектах відображення активів та пасивів підприємства на звітну дату та фінансових результатів його діяльності за звітний період, виходячи з вимог чинних нормативних актів.
3. Негативний висновок означає, що у зв'язку з певними обставинами звітність підготовлена таким чином, що вона не забезпечує у всіх суттєвих аспектах відображення активів та пасивів підприємства на звітну дату та фінансових результатів його діяльності за звітний період, виходячи з вимог чинних нормативних актів.
4. Висновок з відмовою висловлення своєї думки про достовірність звітності (відмова від видачі висновку) означає, що внаслідок певних обставин аудитор (аудиторська фірма) не може висловити і не висловлює думку про бухгалтерську звітність підприємства в одній із наведених вище форм).

В аудиторському висновку вказується об'єкт аудиту: найменування підприємства, всі форми бухгалтерської звітності, щодо яких проводився аудит, звітний період та звітна дата. Якщо підприємство має філії та представництва, то звітність, що перевіряється, повинна містити показники їх діяльності. Наприкінці мають бути враховані всі істотні обставини, які впливають достовірність звітності. Істотність цих обставин визначається аудиторською фірмою виходячи з вимог нормативних актів та аудиторських стандартів. Якщо висновок, який видає аудиторська фірма, не є, безумовно, позитивним, то в ньому повинні бути розкриті всі істотні обставини такого висновку.

Аудиторський висновок має бути складено російською мовою, містити вартісні показники, виражені в рублях, бути підписано керівником аудиторської фірми та аудиторами, які брали участь в аудиті. До нього має бути додано бухгалтерську звітність, щодо якої проводився аудит. Виправлення у аудиторському висновку не допускаються.

Аудиторський висновок має складатися з трьох частин:

1. Вступна частина містить назву документа - "Аудиторський висновок аудиторської фірми про достовірність бухгалтерської звітності підприємства за рік" і являє собою загальні відомостіпро аудиторську фірму (юридичну адресу, номер, дату видачі та строк дії ліцензії, найменування органу, що її видав, номер та дату видачі свідоцтва про державної реєстрації, банківські реквізити, П.І.Б. аудиторів, які брали участь в аудиті, дані їх кваліфікаційних атестатів).
2. Аналітична частина є звіт аудиторської фірми підприємству про основні результати перевірки стану внутрішнього контролю, обліку та звітності, а також дотримання підприємством чинного законодавства при здійсненні фінансово-господарської діяльності.

Аналітична частина повинна містити назву цієї частини - "Звіт аудиторської фірми", кому вона адресована (адміністрації), найменування підприємства, об'єкт аудиту, загальні результати перевірки стану внутрішнього контролю, бухгалтерського обліку та звітності, дотримання підприємством чинного законодавства у фінансово-господарській діяльності, аналіз фінансового становища підприємства. Результати перевірки викладаються у довільній формі.

Виклад результатів перевірки стану внутрішнього контролю на підприємстві має включати: вказівку на відповідальність виконавчого органупідприємства за стан та організацію внутрішнього контролю, мету та характер його вивчення при аудиті, оцінку відповідності системи внутрішнього контролю масштабам та характеру діяльності підприємства.

Викладення загальних результатів перевірки стану бухгалтерського обліку та звітності на підприємстві має складатися із загальної оцінки дотримання встановленого порядку ведення обліку та звітності, опису виявлених у ході аудиту істотних порушень такого порядку.

Викладення загальних результатів перевірки дотримання підприємством чинного законодавства під час здійснення фінансово-господарських операцій має містити загальну оцінку відповідності скоєних підприємством операцій чинному законодавству, дотримання положень установчих документів, опис виявлених порушень.

В аналітичній частині можуть бути наведені результати аналізу фінансового стану підприємства (фінансової стійкості, ліквідності балансу, платоспроможності, ефективності діяльності та ін.).

3. Підсумкова частина є думка аудиторської фірми про достовірність бухгалтерської звітності підприємства і повинна включати: назву даної частини, кому адресована, назва підприємства, об'єкт аудиту (“Висновок аудиторської фірми акціонерам підприємства про бухгалтерську звітність підприємства за рік”), розподіл відповідальності підприємства та аудиторської фірми за підготовку звітності (підприємство несе відповідальність за підготовку та достовірність звітності, а аудиторська фірма - за висловлену думку про достовірність звітності), вказівку на нормативний акт, відповідно до якого проводився аудит, виклад обставин, що призвели до складання аудиторського висновку, відмінного від безумовно позитивної думки аудиторської фірми про достовірність звітності, дату аудиторського висновку (встановлюється не раніше дати підписання бухгалтерської звітності).

Бухгалтерська звітність, що додається до аудиторського висновку, повинна бути складена за встановленою формою і з метою ідентифікації повинна бути позначена підписом (штампом) аудитора. Якщо в ході аудиту виявлено суттєві спотворення звітності, то до звітності, що додається до аудиторського висновку, підприємством повинні бути внесені за правки, запропоновані аудиторами. Якщо аудиторський висновок складається після подання бухгалтерської звітності користувачам (податкової інспекції, акціонерам та ін.), то підсумкова частина висновку повинна містити перелік поправок, які слід зробити у цій звітності, щоб вона була визнана достовірною. Відповідні облікові записи мають бути зроблені підприємством у встановленому порядку.

Аудиторська фірма повинна надати підприємству, що перевіряється, у встановлені в договорі на проведення аудиторської перевірки терміни:

- Не менше одного примірника аудиторського висновку у складі вступної, аналітичної та підсумкової частин з додатком бухгалтерської звітності, що стала об'єктом аудиту (призначений виконавчому органу);
- не менше одного екземпляра у складі вступної та підсумкової частин з додатком бухгалтерської звітності (призначений для подання до податкової інспекції, акціонерів та інших зацікавлених користувачів).

Зазначені екземпляри скидаються і засвідчуються печаткою аудиторської фірми. Підприємство несе відповідальність за надання копій аудиторського висновку зацікавленим користувачам (засновникам, акціонерам, податковій інспекції та ін.). Аудиторська фірма немає права і має цього робити, крім випадків, передбачених законодавством.

Аудиторський висновок повинен мати дату його підписання, після якого на висновок не може бути внесено жодної зміни, не обумовленої з клієнтом. Висновок може бути датований раніше дати підготовки бухгалтерської звітності підприємства.

Аудитор має бути впевненим у тому, що всі істотні обставини та події, що підлягають відображенню у звітності, аж до дати підписання аудиторського висновку, визначені та включені до звітності. Важливо також оцінити допущення безперервності діяльності підприємства, тобто його можливість продовжувати свою діяльність у найближчому майбутньому (не менше 12 місяців, наступних за звітним періодом) та виконувати свої зобов'язання. При цьому аудитору потрібно оцінити невизначені потенційні зобов'язання підприємства на приблизно відому суму, що є результатом його попередньої діяльності та суттєво змінюють його фінансове положенняв майбутньому.

До невизначених зобов'язань відповідно до Правил (стандарту) аудиторської діяльності “Дата підписання аудиторського висновку та відображення в ньому подій, що відбулися після дати складання та подання бухгалтерської звітності” відносяться:

- незакінчений судовий процес, пов'язаний з можливими суттєвими витратами для підприємства;
- Розбіжності з податковими органами з приводу сплати податків;
- гарантії якості продукції;
- гарантії щодо зобов'язань третьої сторони.

Невизначені обставини по можливості мають бути відображені в аудиторському висновку та інформації для керівництва підприємства. Для оцінки їхньої суттєвості аудитору доцільно опитати керівництво підприємства та співробітників його юридичної служби, вивчити інформацію про претензії податкових органів тощо.

Аудитор не несе відповідальності за події після дати підписання аудиторського висновку. Він не повинен проводити будь-які спеціальні роботи для виявлення та аналізу таких подій після завершення аудиту. Якщо аудитору стало відомо про події, що відбулися після дати підписання аудиторського висновку, але до дати подання бухгалтерської звітності користувачам, йому слід обговорити проблеми з керівництвом підприємства. Якщо ці події істотно впливають на достовірність звітності, він повинен вимагати внесення до неї відповідних змін.

Під датою подання бухгалтерської звітності користувачам розуміється найбільш рання з наступних чотирьох можливих дат:

1. передачі звітності засновникам підприємства відповідно до установчими документами;
2. передачі звітності до територіального органу державної статистики;
3. передачі звітності на інші адреси відповідно до законодавства;
4. опублікування звітності.

Якщо керівництво підприємства, що перевіряється, погодиться внести поправки до звітності, аудитору слід переконатися в їх правильності. З цією метою перевірка має бути продовжена та підготовлено новий аудиторський висновок, що містить посилання на раніше складений висновок.

У тому випадку, якщо керівництво підприємства відмовиться від внесення суттєвих поправок до звітності, аудитор має:

-- письмово повідомити клієнта про цей факт;
- Перенести на керівництво підприємства всю відповідальність за наслідки такого рішення.

Можлива й інша ситуація, коли аудитору стало відомо про подію, яка суттєво впливає на достовірність звітності підприємства, після дати підписання аудиторського висновку та після дати подання звітності користувачам. Ця обставина також підлягає обговоренню із клієнтом. Якщо керівництво підприємства не вживе заходів до виправлення всіх суттєвих помилок, аудитору крім письмового повідомлення керівництва підприємства про цей факт та покладання на нього відповідальності за можливі наслідки слід розглянути питання про інформування користувачів бухгалтерської звітності про суттєві обставини. Усі дії та рішення аудитора щодо подій та фактів, що відбулися після складання та подання бухгалтерської звітності клієнта, мають бути відображені у його робочій документації.

Цю статтю було написано для спеціалізованого журналу кілька років тому, проте видання несподівано закрилося. Текст було скориговано відповідно до нових формулювань міжнародних професійних стандартів внутрішнього аудиту. Передбачається, що він і сьогодні не втратив своєї актуальності та практичного значення щодо питань подання результатів внутрішнього аудиту.

Подання результатів аудиту, а простіше кажучи, написання аудиторського звіту часто перетворюється на справжнє випробування для внутрішніх аудиторів. Вимоги до викладу матеріалу, форматів звітів, переліку їх одержувачів є індивідуальними для кожної компанії. Компанія сама приймає рішення, яким має бути звіт її служби внутрішнього аудиту. Для однієї компанії в аудиторському звіті достатньо однією пропозицією вказати, що порушено такий-то внутрішній регламент, і винного буде звільнено з роботи. Для іншого – необхідна обґрунтована аргументація того, що саме внаслідок виявлених недоліків контролю компанія втрачає прибуток, активи, не виконує планів тощо.

Отже, вихідні дані: дві великі нафтові компанії - публічна американська (назвемо її WorldWideOil, скорочено WWO) і російська (назвемо її PetrolUnion, або PU). Обидві ведуть свою діяльність у всьому світі, обидві прагнуть до зростання капіталізації та розширення діяльності. Цінні папери американської компанії котируються на Нью-Йоркській фондовій біржі (NYSE), акції російської – на Лондонській (LSE). В обох компаніях приблизно рівні за чисельністю служби внутрішнього аудиту. Служба внутрішнього аудиту PU утворена в 2002 р. Внутрішній аудит WWO значно старший, однак у тому ж 2002 р. внаслідок великих злиттів, які провела компанія WWO, її служба внутрішнього аудиту зазнала істотних змін і фактично була створена заново.

Звітність про діяльність внутрішнього аудиту

Міжнародні професійні стандарти внутрішнього аудиту. Стандарт 2060 «Звітність перед вищим виконавчим керівництвом та Радою»

Керівник внутрішнього аудиту повинен періодично звітувати перед вищим виконавчим керівництвом та порадою про цілі, повноваження та обов'язки внутрішнього аудиту, а також про хід виконання плану роботи. Звіт повинен також містити інформацію про суттєві ризики та проблеми контролю, включаючи ризики шахрайства, проблеми корпоративного управління, інші відомості, необхідні вищому виконавчому керівництву та Раді.

В ідеалі вважається, що служба внутрішнього аудиту повинна мати подвійну підзвітність: функціональну – раді директорів, точніше, його аудиторському комітету, та адміністративну – керівника організації або іншого керівника (фінансового директора, контролера…), який має відповідний рівень повноважень для того, щоб забезпечити повсякденну діяльність служби внутрішнього аудиту. Вважають, що підзвітність аудиторському комітету ради директорів забезпечує незалежність служби внутрішнього аудиту.

У компаніях справи йдуть таким чином.

Адміністративна підзвітність:

WWO:Генеральний аудитор (так називається керівник служби внутрішнього аудиту) підзвітний першому віце-президенту з фінансів (CFO). Тобто всі питання щодо повсякденної діяльності служби внутрішнього аудиту вирішуються через CFO.

PU:Віце-президент (керівник служби внутрішнього аудиту) підпорядкований та підзвітний безпосередньо президентові компанії.

Функціональна підзвітність:

За цією лінією підзвітності служби внутрішнього аудиту обох компаній періодично звітують перед своїми аудиторськими комітетами. Крім цього, керівник служби внутрішнього аудиту PU щокварталу звітує про результати роботи правлінню компанії.

Обидві компанії намагаються дотримуватися вимог стандарту 2060. У PU періодичність звітів аудиторському комітету не встановлена, носить довільний характер, повністю залежить від плану роботи комітету, де зазначено кількість та термін розгляду питань, що стосуються внутрішнього аудиту. Спеціальної типової форми звіту не розроблено. Звіти містять загальну інформацію про характер виявлених недоліків, включаючи суттєві ризики та проблеми контролю, а також інформацію про кількість проведених перевірок.

Генеральний аудитор WWO протягом року звітує перед аудиторським комітетом регулярно: 5-6 разів протягом року подаються звіти про хід виконання річного плану (у вигляді схеми – status report) та один раз – звіт про роботу служби внутрішнього аудиту за рік (у вигляді доповіді ).

Звіт про роботу служби внутрішнього аудиту за рік містить інформацію:

про стратегію та цілі у сфері роботи з персоналом служби внутрішнього аудиту;
кваліфікації персоналу;
результати оцінки якості внутрішнього аудиту;
бюджет внутрішнього аудиту;
виконання службою внутрішнього аудиту ключових показників діяльності та метрик;
процесі річного планування аудиту;
виконання плану аудиту поточного року;
оновлення стратегії внутрішнього аудиту;
обґрунтування плану на наступний рік.

Звіти про хід виконання річного плану аудиту подаються за формою, встановленою службою внутрішнього аудиту та погодженою з аудиторським комітетом. Вони містять інформацію:

про проведені аудити;
про оцінку внутрішнього контролю;
про плани менеджменту щодо усунення недоліків, а також про хід виконання цих планів.

Схематично це виглядає так:

Статус передбачає три стани: виконано, виконується, дата виконання прострочена. У звіті ці стани відображаються кольорами «світлофора», відповідно: зеленими, жовтими та червоними крапками.

Інформація для звітів про виконання річного плану аудиту збирається зі звітів за результатами виконання конкретних аудиторських завдань. Інформація показується об'єктивною, але при цьому «дозується». Що це означає? Це означає, що не слід ставити у незручне становище всіх учасників процесу, включаючи членів ради директорів; інформація про недоліки не роздмухується до розміру «всесвітньої катастрофи» (як, наприклад, любить робити сучасне російське телебачення), негатив не нагнітається. Все по-діловому: виявлено те, плануємо зробити для поліпшення те, вже зроблено чи не зроблено.

Можна згадати випадок, як одного разу керівнику служби внутрішнього аудиту PetrolUnion підлеглі підготували звіт аудиторському комітету за формою, в якій зазвичай робиться доповідь на засіданні правління: хльосткі фрази про неподобства, що творяться, пророкування наслідків гіпертрофованих розмірів – словом, картина справжнього Апокаліпсису.

Не обійтися без пояснення.

Одна справа інформацію в такому вигляді доводити до членів правління (виконавчого органу компанії), які зобов'язані адекватно реагувати на сигнали внутрішнього аудиту, і тому, «чим страшніше буде повість, тим спокійніша аудиторська совість», та інша – до членів аудиторського комітету, які покликані здійснювати наглядові, але не адміністративні функції.

Звітність за результатами перевірки: форма, зміст, строки, одержувачі

Група стандартів 2400-2440 "Інформування про результати".

Внутрішні аудитори повинні повідомляти про результати виконаних завдань.

Повідомлення про результати повинні містити визначення цілей, обсягу та змісту завдання, а також відповідні висновки, рекомендації та плани дій.

Повідомлення мають бути точними, ясними, об'єктивними, ясними, конструктивними, короткими та своєчасними.

Керівник внутрішнього аудиту повинен довести результати завдання до відповідних сторін.

Типова форма аудиторського звіту компанії WWO змінювалася певних етапах розвитку функції внутрішнього аудиту. Наразі вона визначена корпоративним регламентом внутрішнього аудиту та аудиторський звіт виглядає наступним чином:

Мал. 1.Аудиторський звіт нафтогазовидобувної дочірньої компанії WorldWideOil

Фактично, звіт є висновком внутрішнього аудиту WWO про стан системи внутрішнього контролю тих областей діяльності підприємства або структурного підрозділу, які зазнали перевірки. Висновки викладаються коротко.

Безпосередньо аудиторський звіт займає зазвичай одну сторінку. До складу аудиторського звіту обов'язково включаються три додатки:

А.Оцінка контролю у кожній області особливої уваги (див. рис. 2);
Ст.Перелік недоліків контролю, виявлених внаслідок аудиту;
З.Опис недоліків контролю та план дій менеджменту щодо їх усунення (див. рис. 3).

Мал. 2.Додаток А до аудиторського звіту нафтогазовидобувної дочірньої компанії WWO

Пояснення до рис. 2 (додаток А). Внутрішній аудит WWO застосовує чотири оцінки контролю: позитивні – ефективний, надійний; негативні – потребує поліпшення, слабкий. Для кожної оцінки визначено відповідні критерії. Наприклад, оцінці «надійний» відповідає рівень контролю, яким може бути забезпечений захист від матеріальних втрат, спотворень та помилок, невідповідності політикам компанії. При цьому контролю може бути присвоєна вища позитивна оцінка, навіть якщо аудиторським тестуванням у ньому виявлено певні недоліки, але лише за умови, що ці вади не призводять до спотворення звітності та не порушують безпеки інформаційних систем, що використовуються.

Як «слабкий» оцінюється контроль, недоліки якого є суттєвими: важливі контрольні процедури ігноруються, не виконуються або взагалі не визначені менеджментом об'єкти аудиту, що призводить до високих ризиків фінансових втрат, витоку конфіденційної інформації, невиконання політик компанії.

Додаток B фактично є змістом додатку З, тобто. у ньому просто по порядку перераховуються всі виявлені недоліки контролю.

Мал. 3.Додаток С до аудиторського звіту нафтогазовидобувної дочірньої компанії WWO.

Додаток З.При викладанні недоліків контролю внутрішні аудитори керуються регламентом Внутрішнього аудиту WWO, відповідно до якого опис « слабких місць» має бути коротким і точним (як правило, 2-3 пропозиції на кожний приклад). Несуттєві зауваження до звіту не включаються. Обов'язково вказується, які контрольні процедури повинні здійснюватися, яких ризиків призводять виявлені недоліки, які саме стандарти внутрішнього контролю WWO і інших локальних нормативних актів підприємства не виконані. Проект аудиторського звіту готує керівник аудиторської групи (Lead Auditor, Auditor In-Charge). Термін – до останнього дняперевірки «у полі», проведення заключної конференції з об'єктом аудиту. Проект звіту надсилається керівництву об'єкта аудиту для остаточного узгодження та включення до додатку З Плану дій менеджменту з усунення недоліків (Action Plan), в якому менеджери викладають заходи для виправлення ситуації. Ця частина аудиторського звіту також має бути чітко сформульована. У ній зазначаються відповідальні особи за виконання та строки усунення недоліків. Виконання Плану контролюється службою внутрішнього аудиту, зокрема під час наступних перевірок.

У зв'язку з тим, що інформацію про заходи щодо усунення недоліків узгоджено з менеджментом об'єкта аудиту та включено до аудиторського звіту, жодні розпорядчі документи за результатами аудиту (накази, вказівки, у тому числі корпоративного рівня) не видаються.

Термін підготовки остаточного варіанта аудиторського звіту у WWO – один із показників (метрик) оцінки роботи служби внутрішнього аудиту. Ціль – 14 днів, фактично ж остаточні варіанти звітів готові в середньому через десять днів після завершення перевірки!

Аудиторський звіт може формуватися з використанням спеціальної комп'ютерної програми(наприклад, TeamMate), яка дозволяє автоматично групувати зауваження аудиторів до форми аудиторського звіту. Але на практиці формулювання зауважень, їх склад багато в чому визначає менеджер внутрішнього аудиту за напрямом діяльності компанії, виходячи з результатів нарад та думки всіх учасників аудиторської групи. Зауваження, які не потрапили до звіту, вносяться до меморандуму обговорення аудиту, який також розглядається на заключній конференції з менеджерами об'єкта перевірки. Усі недоліки, зазначені як у аудиторському звіті, і у меморандумі, підлягають безумовному усунення.

Регламентом внутрішнього аудиту WWO визначено список одержувачів аудиторських звітів. Такими є:

менеджери внутрішнього аудиту (за напрямом діяльності);
генеральний аудитор;
перший віце-президент із фінансів (CFO);
віце-президент з контролінгу/головний бухгалтер;
виконавчий віце-президент за напрямом діяльності;
зовнішній аудитор.

За рішенням керівника аудиторської групи до розсилки можуть бути включені також менеджери всіх рівнів, включаючи віце-президентів та виконавчих віце-президентів з відповідними функціональними обов'язками (фінанси, інформаційні технології, матеріально-технічне забезпечення тощо).

Першому керівнику WWO надсилаються звіти лише тих аудитів, за результатами яких контроль оцінено як «слабкий»! Перед цим вони обов'язково розглядаються генеральним аудитором.

В інших випадках відповідальність за якість звіту лежить на менеджерах служби внутрішнього аудиту.

PU: У PU, як і в WWO, розроблені регламенти внутрішнього аудиту. Це і корпоративні стандарти внутрішнього аудиту, і стандарти (на рівні методик) проведення перевірок за напрямами діяльності (бізнес-сегментами), які містять у тому числі вимоги до формування аудиторського звіту. Так, наприклад, згідно з корпоративним стандартом виклад результатів аудиторського завдання має включати спостереження, висновки (думку), рекомендації та план дій. Спостереження мають представляти факти, що стосуються аудиторського завдання. Спостереження, необхідні для пояснення (попередження неправильного розуміння) висновків та рекомендацій внутрішніх аудиторів, мають бути включені до остаточного подання результатів аудиторського завдання.

Аудиторські звіти PU дуже об'ємні, мають багато додатків, по суті документують хід виконання аудиторського завдання. Їх і читати нелегко, а вже писати!

Складність полягає ще й у тому, що служба внутрішнього аудиту PU включає до звіту рекомендації щодо усунення недоліків, у тому числі й топ-менеджерам компанії. Ці рекомендації оформляються розпорядчими документами (наказами, вказівками), які вимагають проходження процедури узгодження всередині компанії та істотно впливають на тривалість процесу підготовки остаточного звіту.

Зрозумілі й вимоги, які пред'являє керівник служби внутрішнього аудиту PU до якості аудиторських звітів: читати їх буде президент! По суті кожен звіт – «обличчя» служби. (Дуже відповідально.)

В умовах коли будь-яка служба внутрішнього аудиту об'єктивно не може на всі 100% бути укомплектована висококваліфікованими фахівцями, якість аудиторського звіту потрапляє в пряму залежність від кількості часу, витраченого на його написання. Говорити про 10 днів на звіт не доводиться! Іноді процес затягується кілька місяців, і втрачається одне з основних якостей аудиторського звіту – його своєчасність.

Однак чи варто кивати на PetrolUnion, коли подібне положення ще зовсім недавно було властиво службам внутрішнього аудиту великих міжнародних компаній.

Надсилаються всі аудиторські звіти президенту компанії, оскільки керівник служби внутрішнього аудиту підпорядкований і підзвітний безпосередньо йому. Після розгляду президент ухвалює рішення про розсилку аудиторського звіту, тобто. визначає коло осіб, яким повідомляють результати аудиторського завдання.

Який варіант подання звіту кращий? Вирішувати доведеться самостійно. Статистика ж така: маючи приблизно рівну кількість об'єктів в аудиторській базі (понад 500 у кожної компанії), служба внутрішнього аудиту WorldWideOil проводить близько 120 аудиторських перевірок на рік, внутрішнього аудиту PetrolUnion – трохи більше тридцяти. І термін підготовки остаточного варіанта аудиторського звіту, звісно, не єдиний, але дуже важливий чинник пояснення такої різниці. Здавалося б, висновок очевидний – терміново змінювати порядок подання результатів аудиту, спростити структуру звіту та не спрямовувати його першій особі компанії (або спрямовувати лише у виняткових випадках). Але тут варто задуматися про один педантичний момент.

Уявімо роботу внутрішнього аудиту в умовах більш менш налагодженої роботи системи внутрішнього контролю, ризик-менеджменту, корпоративного управління. Це коли зауваження в аудиторському звіті можуть звучати приблизно так: «не подано підтвердження того, що звіряння рахунків за березень проводилося в установленому порядку». Насправді для системи внутрішнього контролю це серйозне порушення, і менеджери різного рівня це чудово розуміють. І до винного будуть вжиті найсуворіші заходи. Але ж це… момент робочий. З такими зауваженнями на верх йти незручно. І що виходить? Робота налагоджена краще нікуди, але це не оцінюється належним чином, оскільки зустрічі з вищим керівництвомвкрай рідкісні, і, як кажуть, згодом відбувається «випадання з обойми». Тому парадокс: чим кращі результатироботи, чим чіткіше працює весь механізм, тим уразливіша з часом позиція, а це і втрата авторитету, і висновки, що далеко йдуть.

Деколи, мабуть, так і відбувається насправді. Щоправда, це не стосується вищезгаданих компаній.

І на завершення. Теоретично процеси формування та представлення результатів виконаного аудиторського завдання в компаніях PetrolUnion та WorldWideOil не мають принципових відмінностей, оскільки внутрішній аудит і в тій та іншій компанії відповідає Міжнародним професійним стандартам. Фактично ж ці відмінності істотні. Причина криється у різних завданнях, що стоять перед службами внутрішнього аудиту на сьогоднішньому етапі розвитку компаній.

Першочергове завдання внутрішнього аудиту компанії PetrolUnion - створення сучасної системикорпоративного управління за допомогою рекомендацій (у тому числі топ-менеджменту), що розробляються за результатами аудиторських перевірок, та систематичного контролю їх виконання.

У WorldWideOil ситуація наступна. Розвитку корпоративного управління компанії, формалізації процесів ризик-менеджменту, внутрішнього контролю сприяло зовнішнє середовище (і в першу чергу – ринок цінних паперів). Яким чином? Насамперед, наявністю відповідного законодавства. Внутрішній аудит сьогодні здебільшого здійснює перевірку відповідності контрольних дій менеджерів та виконавців прийнятим регламентам, що цілком відповідає вимогам Закону Сарбейнса-Окслі. У таких умовах простіше стандартизувати і аудиторський процес, і подання результатів аудиту. Рекомендацій щодо результатів перевірки внутрішній аудит WWO не дає. Відповідність Міжнародному стандарту 2130 досягається шляхом надання дочірнім підприємствам та структурним підрозділам консультаційних послуг, тобто. проведення аналізу з метою вироблення рекомендацій. Однак кількість таких проектів на рік дуже незначна, і ось вже самі аудитори WorldWideOil скаржаться на зниження ефективності, на неможливість через брак часу більше уваги приділяти виявленню нових ризиків та підготовці рекомендацій, спрямованих на підвищення ефективності компанії.

Очевидно, єдиного рецепту немає, але є головний принцип: не зупинятися на досягнутому, постійно прагнути вдосконалення та поліпшення методів та процесів.

Порядок, форма та склад інформації, що надається клієнту, залежить від виду аудиторської роботи. Якщо проводиться обов'язковий аудит, то аудитор повинен повідомляти інформацію керівництву та представникам власника особи, що аудується, відповідно до вимог Федерального правила (стандарту) № 22 «Повідомлення інформації, отриманої за результатами аудиту, керівництву аудованої особи та представникам її власника».

Інформація— це відомості, що стали відомими в ході аудиту фінансової звітності, які, на думку аудитора, є одночасно важливими для керівництва та представників власника особи, яка аудується, при здійсненні ними контролю за підготовкою фінансової звітності аудованої особи та розкриття інформації в ній. Інформація включає лише ті питання, які привернули увагу аудитора. Він не зобов'язаний в ході аудиту розробляти процедури, спеціально спрямовані на пошук інформації, яка має значення для управління особи, що аудується.

Аудитор встановлює, хто є належним одержувачем інформації за результатами аудиту з числа керівництва та представників власника особи, що аудується. До керівництву особи, що аудуєтьсяналежать особи, відповідальні за повсякденне керівництво аудируемой особою, і навіть здійснення фінансово-господарських операцій, ведення бухгалтерського обліку та підготовку фінансової звітності. Представниками власника особи, що аудуєтьсяє особи або колегіальні органи, які виконують загальний нагляд та стратегічне керівництво діяльністю особи, що аудується, а також відповідно до установчих документів можуть контролювати поточну діяльність її керівництва, у тому числі призначати або звільняти з посади представників вищого керівництва.

Для визначення осіб, яким необхідно повідомити інформацію, аудитор ґрунтується на власному професійному судженні, беручи до уваги управлінську структуру особи, що аудується, обставини аудиторського завдання та особливості законодавства Російської Федерації, і навіть враховуючи правничий та обов'язки відповідних осіб. Якщо, виходячи з особливостей особи, що аудується, аудитор не може визначити, хто є належним одержувачем інформації, то йому необхідно погодити з клієнтом, кому повинна повідомлятися інформація.

Аудитор повинен розглянути інформацію та повідомити відомості, що становлять інтерес для управління аудируемой особою, її належним одержувачам. Така інформація включає:

загальний підхід аудитора до проведення аудиту та його обсягу, інформування з приводу будь-яких обмежень обсягу аудиту, а також коментарі щодо доречності будь-яких додаткових вимог керівництва особи, що аудується;
вибір чи зміна керівництвом аудируемой особи принципів і методів облікової політики, які надають чи можуть істотно вплинути на її фінансову звітність;
можливий вплив на фінансову звітність аудованої особи будь-яких значущих ризиків та зовнішніх факторів, які мають бути розкриті у фінансовій звітності;
запропоновані аудитором суттєві коригування фінансової звітності, як здійснені, так і не здійснені особою, що аудується;
суттєві невизначеності, що стосуються подій або умов, які можуть значною мірою поставити під сумнів здатність особи, що аудується, продовжувати безперервно вести свою діяльність;
розбіжності аудитора з керівництвом аудованої особи з питань, які окремо або в сукупності можуть бути значущими для фінансової звітності аудованої особи або аудиторського висновку, та відомості про вирішення розбіжностей;
передбачувані модифікації аудиторського висновку;
інші питання, що заслуговують на увагу представників власника;
питання, висвітлення яких погоджено аудитором з особою, що аудується, в договорі на проведення аудиту.

Належні одержувачі інформації повинні бути поінформовані аудитором про те, що:

повідомляються відомості лише з тих питань, що привернули увагу аудитора;
аудит фінансової звітності не спрямований на пошук інформації, яка представляє інтерес для управління особи, що аудується.

Інформація повинна надходити від аудитора своєчасно, що дозволяє відповідним особам особи, яка аудується, оперативно вживати належних заходів. Для цього необхідно обговорити з представниками особи, яка аудується, порядок, терміни та принципи повідомлення інформації.

Повідомляти інформацію можна в усній чи письмовій формі. На рішення, у якій формі подати інформацію, впливають:

розмір, структура, організаційно-правова форма та технічне забезпечення особи, що аудується;
характер, важливість та особливості інформації, отриманої за результатами аудиту, що становить інтерес для управління особою, що аудується;
існуючі домовленості між аудитором та аудованою особою щодо регулярних зустрічей або доповідей;
прийняті аудитором форми взаємодії з представниками власника та керівництва особи, що аудується.

Якщо інформація повідомляється в усній формі, аудитору необхідно документально відобразити в робочих документах цю інформацію та реакцію на неї одержувачів інформації.

Аудитор має право попередньо обговорити з керівництвом клієнта питання, що становлять інтерес для управління особою, що аудується. Якщо керівництво особи, що аудується, має намір самостійно передати інформацію, що становить інтерес для управління організацією, представникам власника, то аудитору не обов'язково повторно повідомляти таку інформацію.

Будь-яка письмова інформація не є заміною модифікованого аудиторського висновку.

При повторюваному (узгодженому) аудиті аудитор повинен проаналізувати, чи має значення для достовірності фінансової звітності поточного року будь-яка інформація, отримана за результатами попереднього аудиту, і ухвалити рішення повторно повідомити інформацію, що становить інтерес для управління особою, що аудується.

Щодо інформації, отриманої за результатами аудиту, аудитор зобов'язаний дотримуватись вимоги конфіденційності.

При наданні супутніх аудиту послуг, проведенні ініціативного аудиту, узгоджених процедур аудитор надає клієнту звіт щодо погодження сторін. Аудиторська організація може визначити у внутрішньофірмових стандартах перелік документів, склад, зміст та порядок їх надання клієнту за результатами виконаної роботи.

Завдання 1. "Оформлення результатів аудиторської перевірки"

Приклад розв'язання задачі.

Постановка задачі

У результаті аудиторської перевірки бухгалтерської звітності було виявлено такі суттєві її спотворення:

1) первісна вартість основних засобів завищена на 400 тис. руб., а сума накопиченої амортизації основних засобів – на 100 тис. руб.;

2) вартість запасів занижена на 60 тис. руб.;

3) сума власного капіталу (розділ III бухгалтерського балансу) завищено на 240 тис. руб.

Ці спотворення стали наслідком незгоди аудитора з керівництвом щодо методу застосування облікової політики щодо початкової оцінки активів.

Визначте: Який вид аудиторського висновку залежно від думки, що виражається в ньому, відповідно до вимог МСА 700, повинен видати аудитор?

Рішення:

Відповідно до § 36 МСА 700, незгода з керівництвом щодо методу застосування облікової політики є фактором, що впливає на думку аудитора. Ці обставини можуть призвести до висловлення умовно-позитивної чи негативної думки. Оскільки аудитор отримав достатні та доречні аудиторські докази, щоб розкрити вводить в оману або неповний характер фінансової звітності і, отже, може висловити думку про фінансову звітність, він згідно з § 37 МСА 700 повинен висловити умовно-позитивну думку.

Завдання для самостійної роботи студентів

Постановка задачі

У процесі аудиторської перевірки фінансової звітності за 20X1 рік, складеної за російськими стандартами бухгалтерського обліку, аудитор також контролює зіставлення у фінансовій звітності. Фінансова звітність складена за методом відповідних показників (тобто відображає порівняні відомості за 20X0 та 20X1 роки). За результатами аудиту виявлено, що у фінансових звітах (формах № 1 та 5) не враховано амортизацію основних засобів, що не відповідає міжнародним стандартам фінансової звітності та російським положеннямз бухгалтерського обліку.

Це результат рішення, прийнятого керівництвом на початку попереднього (20X0) року.

На основі лінійного методу нарахування амортизації при річній нормі амортизації у розмірі 5% для будівель та 20% для обладнання залишкова вартість основних засобів має бути зменшена на 1 млн 700 тис. руб. за 20X0 рік та на 3 млн 600 тис. руб. за 20х1 рік. Прибуток протягом року має бути зменшено відповідно на 1 млн 700 тис. крб. за 20X0 рік та 3 млн 600 тис. руб. за 20X1рік. Накопичений (нерозподілений) прибуток має бути зменшено на 1 млн 292 тис. руб. за 20X0 рік та 2 млн 736 тис. руб. за 20X1рік, а заборгованість з податку на прибуток (поточний податок на прибуток) – на 408 тис. руб. за 20X0 рік та 864 тис. руб. за 20х1 рік.

Завдання:

1) встановити, який вид аудиторського висновку видасть аудитор;

2) до звітності за який період (попередній, звітний) належить думка аудитора;

3) на які форми та показники бухгалтерської (фінансової) звітності та за які звітні періоди (за законодавством Російської Федерації) вплинуть виявлені аудитором суттєві спотворення;

Завдання 2. « Порівняльний аналіз російських та міжнародних стандартів»

№ варіанта	Міжнародним стандартам фінансової звітності	Перелік теоретичних питань щодо Міжнародним стандартам аудиту
	Порівняльний аналіз міжнародного стандартуМСФЗ 14 та російського ПБО 12/2010	Проведіть порівняльний аналізМСА 500 та ФПСАД 5

Завершальний етап аудиту (узагальнення та оформлення результатів перевірки) не менш важливий, ніж попередні етапи, розглянуті нами (планування аудиту та здійснення аудиту). На завершальному етапі аудитор повинен узагальнити всю отриману в ході перевірки та зосереджену в його робочій документації інформацію, обробити її належним чином та сформувати на цій базі свою професійну думку.

У цьому порядок, форма і склад інформації, що надається клієнту, залежить від виду аудиторської роботи. Якщо проводиться обов'язковий аудит, то аудитор повинен повідомляти інформацію керівництву та представникам власника особи, що аудується, відповідно до вимог Федерального правила (стандарту) № 22 «Повідомлення інформації, отриманої за результатами аудиту, керівництву аудованої особи та представникам її власника».

У цьому випадку інформація – це відомості, що стали відомими в ході аудиту фінансової звітності, які, на думку аудитора, є одночасно важливими для керівництва та представників власника особи, яка аудується, при здійсненні ними контролю за підготовкою фінансової звітності аудованої особи та розкриття інформації в ній. Інформація включає лише ті питання, які привернули увагу аудитора. Він не зобов'язаний в ході аудиту розробляти процедури, спеціально спрямовані на пошук інформації, яка має значення для управління особи, що аудується.

Аудитор встановлює, хто є належним одержувачем інформації за результатами аудиту з числа керівництва та представників власника особи, що аудується. Для визначення осіб, яким необхідно повідомити інформацію, аудитор ґрунтується на власному професійному судженні, беручи до уваги управлінську структуру особи, що аудується, обставини аудиторського завдання та особливості законодавства Російської Федерації, а також враховуючи права та обов'язки відповідних осіб. Якщо, виходячи з особливостей особи, що аудується, аудитор не може визначити, хто є належним одержувачем інформації, то йому необхідно погодити з клієнтом, кому повинна повідомлятися інформація.

1) загальний підхід аудитора до проведення аудиту та його обсягу, інформування з приводу будь-яких обмежень обсягу аудиту, а також коментарі щодо доречності будь-яких додаткових вимог керівництва особи, що аудується;

2) вибір чи зміна керівництвом аудируемой особи принципів і методів облікової політики, які чи істотно впливають на її фінансову звітність;

3) можливий вплив на фінансову звітність аудованої особи будь-яких значущих ризиків та зовнішніх факторів, які мають бути розкриті у фінансовій звітності;

4) запропоновані аудитором суттєві коригування фінансової звітності, як здійснені, так і не здійснені особою, що аудується;

5) суттєві невизначеності, що стосуються подій або умов, які можуть значною мірою поставити під сумнів здатність особи, що аудується, продовжувати безперервно вести свою діяльність;

6) розбіжності аудитора з керівництвом аудованої особи з питань, які окремо або в сукупності можуть бути значущими для фінансової звітності аудованої особи або аудиторського висновку, та відомості про вирішення розбіжностей;

7) передбачувані модифікації аудиторського висновку;

8) інші питання, які заслуговують на увагу представників власника;

9) питання, висвітлення яких погоджено аудитором з особою, що аудується, в договорі на проведення аудиту.

– розмір, структура, організаційно-правова форма та технічне забезпечення особи, що аудується;

– характер, важливість та особливості інформації, отриманої за результатами аудиту, що становить інтерес для управління особою, що аудується;

– існуючі домовленості між аудитором та особою, що аудується, щодо регулярних зустрічей або доповідей;

– прийняті аудитором форми взаємодії з представниками власника та керівництва особи, що аудується.

Аудиторська організація може визначити у внутрішньофірмових стандартах перелік документів, склад, зміст та порядок їх надання клієнту за результатами виконаної роботи. Як правило, за результатами аудиторської перевірки бухгалтерської звітності, аудитор надає два основні документи – це аудиторський висновок та письмовий звіт.

Аудиторський висновок- це офіційний документ, призначений для користувачів бухгалтерської звітності суб'єкта, що перевіряється. Аудиторський висновок містить виражену встановленим чином думку аудитора про достовірність бухгалтерської звітності економічного суб'єкта, що перевіряється, і про відповідність порядку ведення ним бухгалтерського обліку законодавству Російської Федерації.

Письмова інформація (звіт) -це документ, який складається аудитором і призначений для замовника аудиторської перевірки. Метою цього документа є доведення до замовника перевірки відомостей про методи, використані при проведенні перевірки, про всі зазначені аудитором помилки, порушення, неточності, про те, які заходи повинні бути вжиті для усунення зазначених недоліків, про основні результати аудиторської перевірки (містяться чи ні суттєві) помилки у бухгалтерській звітності, здійснювалися фінансово-господарські операції відповідно до встановленого порядку або ж із суттєвим відхиленням від нього). Складається звіт на основі інформації, зібраної аудитором у ході планування аудиту та здійснення аудиторської перевірки у своїй робочій документації.